Anonymisert klagekjennelse

Transkript

1 Oljeskattekontoret Anonymisert klagekjennelse Tittel Internpris salg av LPG Ingress Kjennelsen gjelder for inntektsårene Avsagt dato (stevning mottatt) Lovhjemmel/rettsgrunnlag Sktl Sammendrag Saken gjaldt skjønnsmessig fastsettelse av prisen ved salg av propan, n-butan og i-butan (LPG) til beslektet selskap, jf. skatteloven Selskapet solgte for årene 2008 og 2009 all LPG fra terminalene på Kårstø og Teesside til et utenlandsk beslektet selskap. Den konserninterne prisen var regulert i separate avtaler for hver av terminalene, men med henvisning til samme prisingsmekanisme, dvs. et fem dagers gjennomsnitt av Argusprisen rundt løftedatoen og med fradrag for Poten & Partners gjennomsnittlige estimerte spotfrakt ved omregning fra CIF til FOB. Ved salg av i-butan var det i tillegg til Argusprisen avtalt et påslag på USD 17,50 pr. tonn på Teesside og et påslag på USD 13 på Kårstø. Selskapet ble for begge inntektsårene anmodet om å gi informasjon om de oppnådde videresalgsprisene, noe som ikke ble imøtekommet. Ved ligningen for 2008 ble det gjort en sammenligning med andre selskapers oppnådde priser ved salg til uavhengige på de samme terminalene. Selskapets faktiske oppnådde pris ble for hver transaksjon omregnet til ANSI. Dette ble igjen sammenholdt med et volumveid gjennomsnitt av priser fra utvalgte sammenlignbare kontrakter som var basert på samme prisreferanse. Dette medførte fravikelse med kr [1 000]. I Oljeskattekontorets klagenotat for 2008 ble det lagt til grunn en fornyet metode for å vurdere om prisen var i henhold til armlengdeprinsippet. Det ble tatt utgangspunkt i at selskapets oppnådde priser basert på Argus CIF ARA large bygget på de samme prisene som ANSI og at det ikke er vesentlige forskjeller mellom de to ulike prisreferansene, idet både ANSI og Argus CIF ARA large avspeiler løpende spotpriser for våtgassprodukter. Det ble imidlertid lagt til grunn at den iboende forskjellen mellom ANSI og Argus CIF ARA large vil kunne medføre avvik når det er store prisendringer fra en måned til en annen. Høsten 2008 var det et svært bratt fall i våtgassprisene, og dette ga et utilsiktet utslag i den beregnede skjønnsinntekten. Kontoret la til grunn at det for laster omsatt i denne perioden kunne være uheldig å benytte den samme vurderingsmetoden som tidligere. I klagenotatet ble det gjort en sammenligning mellom selskapets avtalte differensial på indeksen Argus og differensialene på ANSI og Argus som var benyttet i uavhengige transaksjoner. I forbindelse med klagebehandlingen ble det foretatt en gjennomgang og sammenligning med alle uavhengige kontrakter knyttet til salg av propan, n-butan og i-butan i førstehåndsmarkedet fra Kårstø og Teesside som kontoret

2 hadde tilgang til. Sammenligningen viste at det ble oppnådd bedre differensialer på indeksene i de uavhengige kontraktene enn i den interne avtalen. Sammenligningen viste imidlertid også at skjønnet var satt for høyt i forbindelse med ligningsbehandlingen og ble foreslått redusert fra kr [1 000] til kr [190]. For inntektsåret 2009 ble det ved ligningsbehandlingen lagt til grunn samme metode ved vurderingen av om prisen var i henhold til armlengdeprinsippet som ble lagt til grunn i klagenotatet for 2008, med unntak av at selskapets margin på prisindeksen Argus CIF ARA large bare ble sammenlignet med uavhengige selskapers margin på samme indeks. Gjennomgangen av uavhengige kontrakter som benyttet Argus CIF ARA large, og som solgte FOB, viste at disse selskapene reduserte prisreferansen med et lavere beløp enn det selskapet gjorde i den avhengige transaksjonen. Inntektsøkningen ble skjønnsmessig fastsatt til kr [175]. Ligningen ble foreslått opprettholdt i Oljeskattekontorets klagenotat. Selskapet har anført at det er en saksbehandlingsfeil når vedtaket er basert på bruk av hemmelige sammenligningsgrunnlag. Det anføres at selskapet må få tilgang til sammenligningskontraktene. Det anføres videre at videresalgsmetoden ikke er anvendelig og at selskapet ikke har tilgang til informasjonen. Det anføres at selskapets internpris ved det interne salget er basert på en CUP i henhold til OECDs retningslinjer da selskapet har benyttet Argus CIF ARA Large som er den mest likvide prisreferansen i markedet. Siden Argus CIF ARA Large er en CIF indeks trekker selskapet fra markedsmessig fraktelement som kvotert av Poten & Partners for hver måned. Det anføres at disse forholdene medfører at selskapets prisreferanse er basert på en CUP og at internprisen derfor er armlengdes. Det anføres at det etter all sannsynlighet foreligger vesentlige forskjeller mellom sammenligningsavtalene og selskapets salgsavtale, herunder at sammenligningskontraktene har vesentlig lavere volum, at sammenligningskontraktene har en prisreferanse som knytter seg til produksjonsmåneden og at kjøper kan velge å løfte i en annen måned, at det foreligger andre elementer av fleksibilitet, at det er forskjeller i prisbane/-risiko mellom ANSI og Argus indeksen og at det kan være øvrige forskjeller i kontraktsvilkårene som ikke er kjent. Det anføres at man ikke kan benytte en eksakt størrelse som sammenligningsgrunnlag ved vurderingen av om inntektsreduksjon foreligger, særlig gjelder dette i tilfeller som dette hvor markedsmessig pris ikke kan tallfestes som en nærmere angitt størrelse. Klagenemndas bemerkninger Klagen gjelder om den pris [selskapet] har benyttet ved internt salg av propan, n-butan og i-butan for inntektsårene 2008 og 2009, er markedsmessig. Ved ligningene for begge inntektsårene ble selskapets inntekter ved salget økt skjønnsmessig. Ligningsloven (lignl.) 8-1 fastslår prinsippet om at ligningsmyndighetene skal avgjøre hvilket faktisk forhold som skal legges til grunn for ligningen av skattyter. Det er imidlertid primært skattyter som har ansvaret for å fremskaffe opplysninger som skal danne grunnlaget for ligningen. Det vises til Høyesteretts dom inntatt i Rt s. 383 (Vrybloed) (side 391): Likningsmyndigheten skal uansett fastsette det faktiske grunnlag for likningen etter en fri bevisbedømmelse av alle foreliggende opplysninger, og legge til grunn det faktiske forhold som etter en samlet vurdering framstår som det sannsynlig riktige, jf Ot.prp.nr.29 ( ) side 100. Skattyter skal bidra til at hans skatteplikt i rett tid blir klarlagt og oppfylt, og skal gjøre likningsmyndigheten oppmerksom på feil ved likningen og skatteoppgjøret som han har vært klar over, jf 4-1 nr 1. Dette innebærer at det faktiske grunnlag for likningen primært skal framskaffes av skattyter. Har skattyteren forsømt å gi de nødvendige opplysninger for å klarlegge grunnlaget for beskatningen, vil dette få

3 konsekvenser for adgangen til å angripe likningen. Likningsmyndigheten må i slike tilfelle ha en større adgang til å "endre, utelate eller tilføye poster", og stå friere ved det skjønn som eventuelt må foretas med sikte på å komme fram til det sannsynlig riktige, jf Rt på side 265 med videre henvisninger. Disse grunnleggende synspunkter må has for øye når det skal tas stilling til den ankende parts angrep på endringen av likningen. Synspunktene ble fulgt opp i Høyesteretts dom inntatt i Rt s (Baker Hughes), hvor det heter (side 1097): Etter ligningslovens system er det skattyter som har hovedansvaret for sakens opplysning. Forvaltningslovens 17 første ledd gjelder ikke, jfr. ligningslovens 1-2. Når ligningsmyndighetene har funnet grunn til å anta at det foreligger en inntektsreduksjon, vil det være opp til skattyter å påvise at dette ikke er riktig. For å hindre skjønnsligning må skattyter da selv legge frem nødvendige opplysninger om selskapet og om prisfastsettelsen. Skatteloven (sktl.) 13-1 gir grunnlag for å fastsette inntekten ved skjønn dersom vilkårene i bestemmelsen er oppfylt. Bestemmelsen lød som følger for de aktuelle inntektsårene: 1. Det kan foretas fastsettelse ved skjønn hvis skattyters formue eller inntekt er redusert på grunn av direkte eller indirekte interessefellesskap med annen person, selskap eller innretning. 2. Er den andre personen, selskapet eller innretningen som er nevnt i første ledd, bosatt eller hjemmehørende i en stat utenfor EØS, og det er grunn til å anta at formuen eller inntekten er redusert, skal reduksjonen anses for å være en følge av interessefellesskap med mindre skattyteren godtgjør at det ikke er tilfelle. Første punktum får tilsvarende anvendelse når den andre personen, selskapet eller innretningen er bosatt eller hjemmehørende i en stat innenfor EØS, dersom Norge ikke kan kreve opplysninger om vedkommendes formues- og inntektsforhold i medhold av folkerettslig overenskomst. 3. Ved skjønnet skal formue eller inntekt fastsettes som om interessefellesskap ikke hadde foreligget. 4. Når det foreligger interessefellesskap mellom foretak hjemmehørende i Norge og utlandet, og deres kommersielle eller finansielle samkvem er underlagt armlengdebetingelser nedfelt i skatteavtale 2 mellom de respektive stater, skal det ved avgjørelsen av om formue eller inntekt er redusert etter første ledd og ved skjønnsmessig fastsettelse av formue eller inntekt etter tredje ledd, tas hensyn til retningslinjer for internprising for flernasjonale foretak og skattemyndigheter som er vedtatt av Organisasjonen for økonomisk samarbeid og utvikling (OECD). 3 Disse retningslinjer bør, så langt de passer, tas tilsvarende hensyn til i andre tilfeller enn foran nevnt. Det foranstående gjelder bare i den utstrekning Norge har sluttet seg til retningslinjene og så fremt departementet ikke har bestemt noe annet. Det er på det rene at det foreligger interessefellesskap mellom [selskapet] som selger og [selskapets søsterselskap] som kjøper. Det er heller ikke bestridt at det er årsakssammenheng mellom en eventuell inntektsreduksjon og interessefellesskapet. Spørsmålet i saken er etter dette om den internpris [selskapet] har benyttet ved salgene er markedsmessig eller om salgene har skjedd til underpris. Ved vurderingen av hvordan armlengdeprisen etter sktl skal fastsettes, er de retningslinjer OECD har gitt om internprising av betydning, jf. fjerde ledd i OECD's retningslinjer gir anvisning på forskjellige beregningsmetoder som kan benyttes. I foreliggende sak er det særlig CUP-metoden (Comparable Uncontrolled Price) og videresalgsmetoden som peker seg ut som de mest aktuelle metoder. Klagenemnda forstår det slik at [selskapet] legger til grunn at den interne prisen er i henhold til armlengdeprinsippet fordi den settes lik Argus CIF ARA large, og at prisindeksen således utgjør en sammenlignbar ukontrollert transaksjon.

4 Etter Klagenemndas syn vil en prisindeks bare kunne være en CUP dersom alle forhold er sammenlignbare. En forutsetning for bruk av indeksen som CUP i foreliggende tilfelle er at det er vurdert hva som er et markedsmessig påslag, jf. Bjerke Internprissetting side 245: Det kan derfor være grunn til å tro at anvendelsen av slike offentliggjorte priser er i tråd med armlengdeprinsippet. I så fall er det anledning til å legge denne typen informasjon til grunn etter OECD 95, forutsatt at de nødvendige justeringer foretas. Dette underbygges av at [selskapet] selv anfører at det skal være et påslag på det interne salget av i-butan fra Teesside og Kårstø. Klagenemnda legger til grunn at Argus CIF ARA large sammen med den avledede indeksen ANSI er alminnelig benyttet som referansepris både i eksterne og interne kontrakter på norsk sokkel. Det som imidlertid kjennetegner bruken av slike indekser er at det normalt avtales et påslag eller fratrekk (differensial) på den anvendte indeksen og at denne er gjenstand for forhandlinger. Indeksen gir således først uttrykk for markedspris når den sammenholdt med uavhengige transaksjoner justeres for ulikheter knyttet til forhold som terminalenes ulike egenskaper/tradingfleksibilitet, produktkvalitet, mengde mv. Klagenemnda viser i denne forbindelse til dom fra Oslo tingrett av 9. mars 2012 (ikke rettskraftig) vedrørende konserninternt salg av LPG fra Total E&P Norge AS for inntektsårene 2002 til Om dette uttalte rettens flertall på side 21: Det er etter flertallets vurdering en rekke grunner til at Totals prisformel ikke var egnet til å gi armlengdes priser. Argus-kvoteringen gjelder mix-butan, som i utgangspunktet gir lavere pris enn butan separert i n-butan og iso-butan. Prisformelen tok ikke hensyn til ulikhet mellom terminalene, skipsstørrelse og lagringskapasitet, som det er grunn til å tro vil påvirke prisen. For salg fra Kårstø har selskapet ikke gjort justeringer for propan og n-butan til tross for at det er allment akseptert at Kårstø står i en særstilling i Nordvest-Europa hva gjelder fleksibilitet med hensyn til lagerkapasitet og skipsstørrelser. Kårstøs lagerkapasitet er langt større enn noen annen nordsjøterminal, og Kårstøs kapasitet til å laste Very Large Gas Carriers (VLGC) åpner for arbitrasjemuligheter i andre markeder. Det bemerkes også at Kårstø ofte fremstilles som å ha mer fleksibilitet enn andre terminaler, og at dette igjen gir en fleksibilitet som kjøper er villig til å betale for. [Selskapet] foretar heller ikke justering på indeksprisen ved salg av propan og n-butan fra Teesside. I en rapport fra [x], som ble fremlagt i foran nevnte sak for Oslo tingrett for inntektsårene 2002 til 2007, fremheves at Teesside til tross for fleksibiliteten på Kårstø oppnår enda bedre priser enn Kårstø: Teesside LPG selges til et vidt spekter av kunder. Normal-butan foretrekkes fremfor mix-butan som råstoff til petrokjemiske kunder. Isobutan verdsettes høyere enn mix-butan for innblanding i bensin samt for alkylering, og det eksisterer et nisjemarked for små laster med iso- og normalbutan for bruk som drivgass i aerosolmarkedet. Propan på små laster kan i tillegg være svært etterspurt i varmemarkedet, der kjøper ofte har begrenset lagerplass samt begrensninger til hvor store båter som kan anløpe havnen. Teesside LPG verdsettes derfor høyere enn LPG fra storskipsterminalene. [ ] Det er vår og markedets klare oppfatning at Teesside propan og butan vil ha oppnådd høyere priser enn de samme produktene solgt på Kårstø, og enda høyere priser i forhold til Sullom Voe og Braefoot Bay.

5 Klagenemnda legger etter dette til grunn at Argus CIF ARA large ikke kan benyttes som en CUP i seg selv så lenge det ikke er gjort justeringer som nevnt. Et annet forhold knyttet til bruk av Argus CIF ARA large som prisreferanse er selskapets omregning til FOB. Av salgsavtalen fremgår det at dette skal gjøres ved å trekke fra "freight as quoted by Poten in LPG Markets under Market Freight, Europe NW Europe (ARA range) North sea. Av LPG in world markets fremkommer det eksplisitt at den publiserte fraktraten er basert på spot-frakt: The above freights are intended to reflect prevailing short-term market freights for fixtures concluded during the month on each trade route shown. Klagenemnda har merket seg at [selskapets søsterselskap], som kjøper av selskapets LPG på Kårstø og Teesside, i liten grad benyttet seg av spotkontrakter ved transport av LPG. Derimot benyttes Timecharter (TC) og Contract of afreightment (COA). Bakgrunnen for at det hovedsakelig benyttes TC og COA forklares med at spotkontrakter for frakt er langt dyrere da det bl.a. ikke gir mulighet for den samme fraktoptimaliseringen. Klagenemnda viser her til flertallets bemerkninger i dommen fra Oslo tingrett: Fradraget tok utgangspunkt i en prisindeks som gjelder spotpris, mens Total i det vesentlige hadde inngått langsiktige fraktavtaler som må antas å ha gitt en gunstigere fraktpris. Et fradrag på CIF-prisen basert på spotfraktindeks er ikke egnet til å gi armlengdes pris, idet fradraget gjennomgående vil være for høyt. Klagenemnda viser også til tingrettens gjengivelse i dommen av vitneforklaringen fra tidligere forsyningsdirektør Bjørn Nilsen Aas i Exxon (side 22): Vitnet har ellers forklart at fraktrate i spotmarkedet gjennomgående lå betydelig høyere enn på tidscerteparti. Det fremgår av tingrettens dom at det er lagt vesentlig vekt på dette vitnets forklaring. Klagenemnda legger etter dette til grunn at fraktrater basert på spotkontrakter ikke kan være riktig som sammenligningsgrunnlag. OECDs retningslinjer gir som nevnt foran anvisning på forskjellige beregningsmetoder som kan benyttes. Klagenemnda bemerker at retningslinjene ikke skal anses som bindende, men oppfattes som veiledende retningslinjer som det skal tas hensyn til ved vurderingen av armlengdeprisen, jf. Ot.prp.nr. 62 ( ). Allerede i Rt s (Agip) ble det lagt til grunn at retningslinjene må kunne tillempes, og at retningslinjene selv åpner for dette. Høyesterett uttalte på side 9 at skatteloven 54 (nå 13-1) gir selvstendig grunnlag for skjønnsmessige fastsettelse av inntekten: Under enhver omstendighet må saken avgjøres etter skatteloven 54 første ledd, som klart tillater bruk av forskjellige metoder. Som Klagenemnda allerede har fremholdt (foran side 37) er det særlig CUP-metoden og videresalgsmetoden som peker seg ut som aktuelle metoder i foreliggende sak.

6 Sistnevnte metode fremgår av retningslinjene punkt 2.14 og tar utgangspunkt i den prisen varen eller tjenesten selges videre for til et uavhengig foretak. Videresalgsprisen fratrekkes en passende bruttofortjenestemargin, som tilsvarer det uavhengige videreselgere oppnår. Slik Klagenemnda ser det ville videresalgsmetoden vært en egnet metode i foreliggende sak. Det er tidligere opplyst at hver enkelt last er sporbar. Det er den samme lasten som kjøpes og videreselges til uavhengig kjøper, og det skjer ingen fysisk endring eller sammenblanding av produktet før det leveres til sluttbruker. Dette bekreftes i selskapets betenkning fra advokatfirmaet PwC datert 10. oktober 2008: An LPG cargo may be physically tracked from being loaded until it is re-sold (delivered). Hence, TOTSA will know which physical cargo is delivered to which third party or parties. On that basis TOTSA will also know the nominal consideration paid for each cargo. Further, the physical characteristics of an LPG cargo do not change between loading an unloading and the LPG is not mixed or physically integrated with other products in a way that makes its physical substance change during the voyage or storage. In physical terms it will therefore be the same product which is purchased and re-sold by TOTSA. Oljeskattemyndighetene har gjentatte ganger anmodet [selskapet] om å få opplyst prisen som [selskapets søsterselskap] har oppnådd ved videresalg til sluttbruker eller annen uavhengig part. [Selskapet] har motsatt seg å gi den etterspurte informasjonen. Klagenemnda bemerker at selv om det skulle vært slik at [selskapet] ikke selv har kjennskap eller tilgang til de aktuelle videresalgsprisene, er dette ikke avgjørende dersom informasjonen befinner seg i konsernet. Det vises til Rt s. 124 (Schlumberger), hvor det bl.a. heter: Vil man ha fradrag for en konsernintern transaksjon, må motstykket være at det gis de opplysninger som er nødvendige for å kontrollere at transaksjonen er reell. Kan skattyteren ikke det, fordi det innen konsernet er innlagt sperrer mot å gi informasjon, må konsekvensen være at fradrag nektes. Det vises også til Rt s (Agip) hvor Høyesterett bl.a. uttalte: Den nevnte oppfordring og risiko har den skattepliktige selv om aktuelle opplysninger og beviser ikke befinner seg hos ham selv, men hos et annet selskap i samme konsern. For inntektsåret 2009 har selskapet også anført at det "mellom søsterselskap er konkurranserettslige skranker for utlevering av slike opplysninger". Anførselen er ikke nærmere begrunnet og Klagenemnda kan uansett ikke finne holdepunkter for at den kan føre frem. Klagenemnda konstaterer etter dette at oljeskattemyndighetene ikke er gitt muligheten til å anvende videresalgsmetoden. Det bemerkes at denne metoden er en av de metodene OECD har anbefalt. Selskapets unnlatelse av å gi opplysninger om videresalgsprisene, har også fratatt oljeskattemyndighetene muligheten til å kombinere metoder for å gi et bedre vurderingsgrunnlag (jf. retningslinjene punkt 1.46). Oljeskattemyndighetenes alternativ er derfor i dette tilfellet å foreta en sammenligning med uavhengige transaksjoner, dvs. CUP-metoden. Målet er å finne frem til det mest sannsynlige resultatet basert på tilgjengelig informasjon. Ved ligningene for begge inntektsårene er det gjort sammenligninger med kontrakter som regulerer salg mellom uavhengige selskaper på norsk sokkel. Som følge av ligningsmyndighetenes taushetsplikt er [selskapet] ikke gitt innsyn i de konkrete kontraktene

7 som det er sammenlignet med, og selskapet har heller ikke fått opplyst hvem det er sammenlignet med. Selskapet er imidlertid gitt informasjon om hvilken prisformel som er benyttet samt hvilket påslag som er avtalt mellom partene. [Selskapet] har anført at hensynet til kontradiksjon tilsier at det gis innsyn i sammenligningsgrunnlaget. Spørsmålet er hvorvidt ligningsmyndighetene, for å fastslå om en konsernintern transaksjon er i samsvar med armlengdeprinsippet herunder fastsette inntekt ved skjønn har anledning til å benytte annen tilgjengelige prisinformasjonen, men uten å opplyse om hvem det sammenlignes med. Det er dette som ofte omtales som secret comparables, hemmelige sammenligningsgrunnlag eller anonymiserte sammenligningsgrunnlag. Etter Klagenemndas syn må utgangspunktet tas i det alminnelige prinsippet om kontradiksjon. I Eckhoff/Smith Forvaltningsrett 9. utgave side 58 beskrives dette prinsippet slik: Krav til saksbehandlingen ligger i kjernen av den juridiske beslutningsmodell. Hvis jussen har en sjel, må den vel ligge her. Disse kravene går først og fremst ut på at avgjørelsene må treffes av uhildete personer, at berørte parter må gis mulighet for å forsvare sine interesser (kontradiksjon), og at det må være adgang til å få avgjørelsene overprøvd, innenfor forvaltningen selv og i siste instans av domstolene. Videre uttales det på side 287: I domstolsprosessen er det et grunnleggende krav at saksøkte skal få beskjed om at det er reist sak mot ham, og begge parter skal gjøres kjent med hverandres anførsler og gis adgang til å imøtegå dem. Dette kalles ofte det kontradiktoriske prinsipp. Klagenemnda ser det slik at [selskapet] både er gitt mulighet til å forsvare sine interesser og å imøtegå Oljeskattekontorets anførsler. Oljeskattemyndighetene har gitt så mye informasjon som det er mulig å gi uten å bryte egen taushetsplikt. Det har vært åpenhet om metodikken i Oljeskattekontorets klagenotat, og det er redegjort grundig for denne. Hensynet til forsvarlig saksbehandling og kontradiksjon er etter Klagenemndas vurdering derved oppfylt. Videre er selskapet selv i den posisjon at det kunne forsvart sine interesser ved å gi oljeskattemyndighetene videresalgsprisene, slik at en alternativ metode for å vurdere om prisen er armlengdemessig kunne vært anvendt. Denne informasjonen har [selskapet] som nevnt ikke villet bidra med. Bruk av anonymiserte sammenligningsgrunnlag var for inntektsårene 2008 og 2009 regulert i OECDs retningslinjer punkt 3.30 andre metoder: Skattemyndigheter kan besitte mer informasjon, som resultat av granskning av andre skattytere. Som for enhver annen metode ville det imidlertid ikke være rettferdig å anvende transaksjonsbasert nettomargin-metoden på basis av slike data med mindre dataene kan fremlegges for skattyter (innen de beskrankninger som følger av skattelovgivningens krav om taushetsplikt), slik at skattyter har tilstrekkelig mulighet til å forsvare sitt eget standpunkt og slik at effektiv domstolkontroll sikres. Spørsmålet om bruk av anonymiserte sammenligningsgrunnlag har på generelt grunnlag vært diskutert i OECD. I skriv datert 10. mai 2006 (jf. Comparability: Public invitation to comment on a series of draft issues notes OECD ) inviterte OECD til drøftelse av spørsmålet. Det ble i den forbindelse lagt til grunn at det ikke er noe generelt forbud mot bruk av anonymiserte sammenligningsgrunnlag: iii) Conclusion on the use of secret comparables in transfer pricing adjustments 19. Ideally the OECD preference is not to use secret comparables but it is recognised that in practice some countries do use them, particularly in situations where publicly available comparable

8 information is limited. See also comment in sub-section A.2 (b) (i) above with respect to situations where a taxpayer fails to comply with reasonable documentation requirements. Countries that use secret comparables in audits are encouraged to develop appropriate safeguards in their domestic legislation or practices, aiming at ensuring reasonable fairness and reliability for taxpayers. På bakgrunn av innkomne høringsuttalelser til OECD ble det foreslått å videreføre innholdet i ovennevnte art. 3.30, men flytte den til et mer generelt punkt i retningslinjene (jf. Proposed revision of chapters I-III of the transfer pricing guidelines OECD ). I retningslinjene fra juli 2010 er det samme som tidligere var inntatt i punkt 3.30 nå inntatt i punkt Klagenemnda legger etter dette til grunn at retningslinjene ikke forbyr bruk av anonymiserte sammenligningsgrunnlag, men at det må tilrettelegges for at skattyter gis mulighet til å forsvare sine interesser og imøtegå anførsler. Spørsmålet om anonymiserte sammenligningsgrunnlag skal tillates benyttet, har etter det Klagenemnda kjenner til ikke vært gjenstand for nærmere drøftelse i rettspraksis. Men i Borgarting lagmannsretts dom av 11. januar 2010 (Enterprise) ble spørsmålet berørt. Saken gjaldt prising av konserninterne tjenester. I statens anførsler fremkom følgende: Myndighetene må kunne vise til andre salg selv om nærmere opplysninger om de involverte selskaper og transaksjonene holdes tilbake p.g.a. taushetsplikten. OECDs retningslinjer slik de foreligger etter forslagene fra mai 2006, er ikke til hinder for dette. Til dette uttalte lagmannsretten: At en del av opplysningene er anonymiserte av hensyn til ligningsmyndighetenes taushetsplikt, er også egnet til å skape usikkerhet. Retten finner likevel at de fremlagte opplysninger indikerer at belastningene for markedsføringstjenester er for høye sammenlignet med situasjonen for uavhengige parter. Bruk av anonymiserte sammenligningsgrunnlag har også vært benyttet på ulike sakskomplekser i tidligere klagekjennelser. I kjennelse av 2. desember 1996 uttalte Klagenemnda følgende i en sak vedrørende fradragsrett for forsikringspremie: Ligningsmyndighetene må i ikke liten utstrekning hente sin kunnskap om forsikringsmarkedet fra ligningen av andre utvinningsselskaper. Taushetsplikten er til hinder for at den informasjon som innhentes på denne måten, kan legges frem ved ligningen av det enkelte selskap og gjøres kjent for dette. Dette problemet har vært trukket frem og omtalt i til dels sterke ordelag under ligningsbehandlingen, både av [selskapet] og av andre selskaper. Det anføres at ligningsmyndighetene her spiller med fordekte kort, siden det enkelte skattyterselskap heller ikke på annen måte vil ha tilgang til andre selskapers forsikringsordninger. Det fremheves at dette representerer et rettssikkerhetsproblem. Klagenemnda har forståelse for at selskapene kan føle det som et rettsikkerhetsproblem at de nektes innsyn i det materiale ligningsmyndighetene tar i bruk. Det er imidlertid ikke noe ekstraordinært ved at ligningsforvaltningen ved ligningen av den enkelte skattyter benytter og må benytte den kunnskap den har om vedkommende forretningsområde, og som i større eller mindre grad er hentet fra ligningen av andre skattytere. Tallmateriale m.v. som ligningsmyndighetene sitter inne med ut fra sin befatning med ligningen av andre selskaper, vil generelt være underlagt taushetsplikt. Klagenemnda kan ikke se at dette er til hinder for at slikt materiale benyttes under ligningsbehandlingen. Klagenemnda viser også til Prop. 126 LS ( ) hvor det er foreslått å innføre en hjemmel for opprettelse av database for systematisk innrapportering og lagring av informasjon om gassalg. Finansdepartementet uttaler følgende i punkt 5.6.1:

9 Forslaget inneber derimot inga endring når det gjeld bruk av opplysningane i konkrete likningssaker. Dersom prisinga i interne sal skal fråvikast, skal likningsstellet framleis vere bunden av dei allmenne reglane i skatte- og likningslova, inkludert retningslinene til OECD om internprising, som ikkje stengjer for bruken av informasjon som skattytaren ikkje kjenner til, men som oppmodar til varsemd med korleis den brukast sånn at skattytaren får eit rimeleg høve til å forsvare seg og tryggje rettsleg kontroll ved domstolane. Omsyna til løyndom og innsyn i grunnlaget for eiga likning, skal framleis i samsvar med OECD-retningslinjene bli tryggja gjennom anonymisert bruk av opplysningar der det er naudsynt. Forslaget inneber derfor ingen endring i forvaltningsprinsippa som ligg til grunn for handsaminga av likninga. Selskapet har anmodet å få en anonymisert kopi av de enkelte kontraktene som det er sammenlignet med. Etter Klagenemndas syn veier imidlertid hensynet til de øvrige rettighetshavernes krav på konfidensialitet svært tungt. Kontraktene er mottatt fra rettighetshaverne med den forutsetning at innholdet ikke gjøres kjent for uvedkommende. Slik Klagenemnda ser det vil anonymisering medføre risiko for identifisering av det aktuelle selskapet. Videre er det slik at de mest relevante opplysningene, slik som kontraktsparter, volum og felt uansett må fjernes, da det gir muligheter for identifikasjon. [Selskapets] ulempe ved ikke å motta de resterende delene av kontraktene er etter Klagenemndas syn mindre enn den fordelen det er for de øvrige rettighetshavere at de ikke risikerer å få avslørt konfidensielle forhold. Klagenemnda legger etter dette til grunn at det er anledning til å bruke anonymiserte sammenligningsgrunnlag i foreliggende sak. Klagenemnda går så over til en konkret vurdering av om de interne salgene ved ligningene for 2008 og 2009 var markedsmessige. I Klagenemndas kjennelse for inntektsårene 2002 til 2007 ble det lagt til grunn at Argus CIF ARA Large (2-1-2) i svært liten grad ble benyttet ved uavhengige transaksjoner i førstehåndsmarkedet fra norsk sokkel, og det var ikke registrert at denne prisreferansen var benyttet i sammenlignbare uavhengige transaksjoner. Den prisreferansen som i all hovedsak har vært benyttet er BPAP/ANSI. Som følge av dette ble det i kjennelsen for inntektsårene gjort sammenligninger mellom selskapets oppnådde pris basert på Argus CIF ARA Large (2-1-2) og den pris selskapet ville oppnådd ved bruk av et vektet gjennomsnitt av ANSI priser i sammenlignbare kontrakter. Den samme metodikken ble benyttet og lagt til grunn ved ligningen for inntektsåret For inntektsårene 2002 til 2007 kritiserte selskapet ovennevnte skjønnsmetode med den begrunnelse at den ikke tok høyde for de iboende forskjellene mellom ANSI og Argus hva gjelder ulik prisbane. I klagen for inntektsåret 2008 er det anført at det svært bratte prisfallet i våtgassprisene i løpet av høsten 2008 var den vesentlige årsaken til forskjellen mellom pris basert på ANSI og pris basert på Argus CIF ARA Large. Selskapet fremholdt at eventuelle korrigeringer i stedet kunne gjøres ved å sammenholde selskapets avtalte differensialer ved bruk av prisindeksen Argus CIF ARA large med differensialer som er avtalt i uavhengige kontrakter. Om dette skrev selskapet følgende: Det må videre legges til grunn at Argus er en markedsmessig prisreferanse. Dette innebærer at også den prisrisiko som selskapet har innrettet seg etter er markedsmessig. De justeringer som er aktuelle vil da være enten 1. fratrekket for å komme frem til FOB pris (fraktelementet), 2. evt. om det skal legges til eller trekkes fra et differensial, evt. med henvisning til differensiale benyttet på ANSI, eller/og

10 3. hvorvidt det skal legges til grunn Argus månedssnitt istedenfor Klagenemnda er enig i at den iboende forskjellen mellom ANSI, som er basert på et gjennomsnitt av noteringer for Argus CIF ARA Large for de siste fem dagene i foregående måned, og Argus CIF ARA Large (2-1-2), vil kunne medføre avvik når det er store prisendringer fra en måned til en annen. Dette vil igjen kunne gi utilsiktede utslag i en beregnet skjønnsinntekt. Klagenemnda bemerker at fravikelsen ved ligningen for inntektsåret 2008 er vesentlig høyere enn for tidligere år, og legger til grunn at dette i ikke ubetydelig grad kan tilskrives det nevnte prisfallet. For å minske ulempen ved den iboende forskjellen mellom ANSI og Argus CIF ARA large har Oljeskattekontoret i klagenotatet for inntektsåret 2008 foreslått å endre skjønnsmetoden ved at det i stedet blir sammenlignet med hvilke differensialer uavhengige selskaper hadde på Argus- og ANSI kontrakter. I klagenotatet er det også vist til at fra 2008 var det flere selskaper som tok i bruk nye kontrakter som helt eller delvis benyttet Argus CIF ARA large som prisreferanse i førstehåndsmarkedet. Selv om det sees bort fra prisfallet høsten 2008 er det etter Klagenemndas syn likevel slik at selskapets oppnådde priser er lavere enn prisen mellom uavhengige selskaper. Slik Klagenemnda ser det skyldes dette i hovedsak at de uavhengige kontraktene har avtalt et differensial på ANSI/Argus-indeksen, mens det ikke er et tilsvarende differensial på selskapets interne salgspris basert på Argus CIF ARA Large (2-1-2). Klagenemnda legger til grunn at selskaper med mindre tilgjengelig volum på sokkelen enn [selskapet] selger eksternt basert på kontrakter som prises med et differensial på ANSI/Argusindeksen. Det er grunn til å anta at selskaper som disponerer mindre volum er i en dårligere forhandlingsposisjon enn selskaper som disponerer større volum. Dette skulle etter Klagenemndas vurdering tilsi at [selskapet] som et stort selskap i det minste burde oppnådd et like godt påslag som det et selskap med mindre tilgjengelige volum oppnår. I forbindelse med klagebehandlingen har Oljeskattekontoret foretatt en gjennomgang og sammenligning med samtlige uavhengige kontrakter knyttet til salg av propan, n-butan og i- butan i førstehåndsmarkedet fra Kårstø og Teesside som Oljeskattekontoret har hatt tilgang til for 2008: Klagenemnda legger på bakgrunn av dette til grunn at uavhengige kontrakter har et høyere volumvektet differensial på indeksene enn det Total E&P Norge AS har på sine kontrakter: Selskapet har i tilsvaret (foran s. 26) anført at OECDs retningslinjer anbefaler at det benyttes intervaller ved sammenligningen, hvor høyeste og laveste pris utgjør variasjonsbredden. I forlengelsen av dette anføres det at selskapets pris ligger innenfor de differensialer som benyttes i sammenligningskontraktene. Klagenemnda bemerker at ingen av de uavhengige kontraktene er direkte sammenlignbare med selskapets kontrakter hva gjelder antall tonn, og Klagenemnda kan heller ikke se at det finnes noen metode som kan benyttes for med sikkerhet å justere for denne ulikheten. Etter Klagenemndas syn kan derfor ikke kontraktene benyttes til å oppstille et intervall slik selskapet anfører. Etter Klagenemndas syn gir et volumvektet gjennomsnitt av de aktuelle

11 kontraktene uttrykk for den pris som et selskap med et relativt stort volum mest sannsynlig kan oppnå. Klagenemnda presiserer at det følger av rettspraksis, og også av retningslinjene selv, at retningslinjene kan tillempes. Sktl gir for øvrig selvstendig grunnlag for skjønnsmessige fastsettelse av inntekten. Klagenemndas konklusjon er etter dette at vilkårene for å anvende sktl er tilfredsstilt for inntektsåret Selskapets salgsinntekt må anses for å ha blitt redusert som følge av interessefellesskapet med kjøper av gassen. Det er da grunnlag for skjønnsmessig fastsettelse av inntekten dette inntektsåret. Det samme prinsippet som ble lagt til grunn i klagenotatet for inntektsåret 2008 ble også anvendt ved ligningen for 2009, men med den forskjell at det bare ble gjort sammenligninger med alle kontrakter som helt eller delvis benyttet Argus CIF ARA large som prisreferanse. Hensikten var å ytterligere komme selskapet i møte, da det på denne måten ble gjort sammenligninger med kontrakter som benyttet samme prisreferanse som selskapet. For inntektsåret 2009 var det også tilkommet ytterligere selskaper som benyttet Argus CIF ARA large som prisreferanse i førstehåndsmarkedet. Det ble sammenlignet med følgende kontrakter: Det ble også gjort sammenligning med et selskap som benyttet en prisingsmetode som dels var basert på ANSI og dels på Argus CIF ARA large. Ved omregningen fra CIF til FOB ble det benyttet samme fraktrate som ved internsalget, dvs. USD 20,50: Klagenemnda bemerker at det for inntektsåret 2008 i det vesentlige ble sammenlignet med uavhengige kontrakter som var basert på FOB prisindeksen ANSI. Det ble i tillegg sammenlignet med noen kontrakter som var basert på CIF prisindeksen Argus CIF ARA large, som ble omregnet til FOB ved å benytte Totals eget fraktfradrag. På denne måten fremkom det at selskapets differensial var lavt i forhold til uavhengiges differensial. Når det i 2009 bare er gjort sammenligning med andre Argus CIF ARA large kontrakter eller med kontrakter hvor Argus er en del av prisformelen, er det naturlig å sammenligne med hvilket fradrag [selskapet] gjør i indeksen sammenholdt med hvilke fradrag uavhengige gjør: Tabellen viser at uavhengige selskaper reduserer Argus CIF ARA large med et beløp som er mindre enn det [selskapet] gjør ved sitt interne salg. Dette tilsier at det interne salget skjer til underpris. Selskapet har i klagen for inntektsåret 2009 anført at de uavhengige kontraktene er basert på et månedsgjennomsnitt av Argus CIF ARA large mens selskapet benytter et gjennomsnitt av fem dager rundt løftedato (2-1-2), og at kontraktene således ikke er sammenlignbare Klagenemnda bemerker at problemstillingen bare er relevant dersom det gjøres sammenligninger av faktisk oppnådd pris basert på de to variantene av prisreferansen. Det er ikke påvist, eller begrunnet, at problemstillingen er tilsvarende relevant når det gjøres en

12 sammenligning av selskapets (manglende) påslag på prisreferansen med tilsvarende påslag i kontrakter mellom uavhengige. Selskapet har særlige anførsler knyttet til fravikelsen av i-butan: Et annet forhold som må anskueliggjøres er at selskapets salg av iso-butan blir fraveket for inntektsåret Dette har det ikke vært grunnlag for tidligere. Dette skulle innebære at selskapets konsekvente prising av Iso-butan etter åtte år ikke lenger anses som armlengdes. Klagenemnda bemerker at av den samlede totale mengden i-butan på [100] tonn ble bare [0,6] tonn solgt fra Teesside. Det innebærer at 99,4 % ble solgt fra Kårstø med et påslag på USD 13 pr. tonn. Etter fradrag for estimert frakt på USD 20,5 tilsvarte dette et fradrag i prisreferansen med USD 7,5. I et vektet gjennomsnitt av uavhengige kontrakter fremkommer det et fradrag i prisreferansen med USD 2,75. Dette innebærer at selskapets fradrag i prisreferansen er nesten tre ganger så høyt som det uavhengige selskaper legger til grunn. Det er også anført at sammenligningsgrunnlaget inneholder kontrakter hvor prisen er basert på produksjonsmåned, og at kjøperen i denne typen kontrakten har en fleksibilitet til å løfte gassen på et senere tidspunkt. Til dette bemerker Klagenemnda at det i sammenligningsgrunnlaget for 2009 bare er en kontrakt som er basert på produksjonsmåned. Det vises til kontraktsoversiktene ovenfor. Det er videre anført at sammenligningskontraktene ikke er representative, da det bare er tatt med kontrakter for Kårstø. Klagenemnda bemerker at bakgrunnen for dette er at det for 2009 ikke er registrert noen uavhengige kontrakter på Teesside som benytter Argus CIF ARA large som prisreferanse. Det er også grunn til å bemerke at selskapet selv benytter identisk prisingsmetode på Teesside og Kårstø for propan og n-butan. Det er bare for i-butan ([0,6] tonn) på Teesside at det oppnås høyere pris enn hva det oppnås for samme produkt på Kårstø. Selskapets egen prisingsmetode tilsier således at det er forsvarlig bare å sammenligne med kontrakter på Kårstø. Ved salg fra Teesside synes det for øvrig som om det gjennomgående oppnås bedre margin på prisindeksene enn ved salg fra Kårstø. Om dette uttalte Klagenemnda følgende i kjennelsen for inntektsårene 2002 til 2007: Klagenemnda ( ) finner likevel grunn til bemerke at det også foreliger en rapport for et annet selskap for årene 2004 og I en tabell fremgår det der at premiepåslaget på BPAP for propan er 15 til 20 USD/MT for Teesside og 10 til 15 USD/MT for Kårstø. Det synes derfor å være i selskapets favør når det ikke er medtatt kontrakter fra Teesside i sammenligningsgrunnlaget. Klagenemnda legger etter dette til grunn at vilkårene for å anvende sktl er til stede for inntektsåret 2009, slik at det foreligger skjønnsadgang også for dette inntektsåret. Etter sktl tredje ledd skal inntekten fastsettes som om "interessefellesskapet ikke hadde foreligget". Bestemmelsen regulerer ikke hvordan dette skal gjøres, og det foreligger ingen andre særskilte lovbestemmelser om valg av metode for å fastsette korrekt internpris.

13 Som følge av at selskapets ikke har gitt opplysninger om videresalgsprisene, er oljeskattemyndighetene fratatt muligheten til å anvende videresalgsmetoden. Det samme gjelder muligheten for å kombinere metoder for å gi et bedre vurderingsgrunnlag. Klagenemnda er etter dette henvist til å benytte CUP-metoden. Ved prisingen må det således foretas sammenligning med den prisen som er lagt til grunn i sammenlignbare uavhengige transaksjoner. Ved ligningen for inntektsåret 2008 ble selskapets inntekt skjønnsmessig økt med kr [1 000]. Klagenemnda slutter seg til Oljeskattekontorets vurdering i klagenotatet om at det er flere grunner til at den tilnærmingen som ble benyttet ved ligningen ikke bør benyttes for inntektsåret Klagenemnda er enig med Oljeskattekontoret i at den skjønnsmessige beregningen kan baseres på en sammenligning med det vektede gjennomsnittet av påslaget som benyttes i uavhengige kontrakter på hvert produkt og hver terminal. Ved beregningen benyttes det et årsgjennomsnitt for USD/NOK på kr 5,6360. Dette gir følgende beregning av det skjønnsmessige inntektstillegget: Det skjønnsmessige inntektstillegget for inntektsåret 2008 settes etter dette til kr [190]. Dette medfører at den inntektsøkningen som ble fastsatt ved ligningen, må reduseres med kr [810]. Ved ligningen for inntektsåret 2009 fastsatte Oljeskattenemnda inntekten skjønnsmessig ved en sammenligning med det vektede gjennomsnittet av påslaget som benyttes i uavhengige kontrakter. Det ble lagt til grunn at det ikke var nødvendig å skille mellom Kårstø og Teesside da det bare er solgt [0,6] tonn i-butan på Teesside. Ved beregningen av fravikelsen ble selskapets valutakurs for den enkelte transaksjon benyttet. Dette gir følgende beregning av det skjønnsmessige inntektstillegget: Det skjønnsmessige inntektstillegget for inntektsåret 2009 ble avrundet til kr [175]. Oljeskattenemndas skjønn for inntektsåret 2009 fremstår etter Klagenemndas syn som rimelig. Klagenemnda finner ingen grunn til å endre dette skjønnet. Kjennelsen er enstemmig.